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Erbschaftsteuer

Sachverständigengutachten für Grundbesitzbewertung nicht stets vorrangig

Die Erbin eines freistehenden Einfamilienhauses veräußerte das Objekt zeitnah nach dem Erbfall für 460.000 €. Mit der Erklärung zur Feststellung des Bedarfswerts legte sie ein Gutachten vor, wonach eine Gutachterin einen Verkehrswert von 220.000 € ermittelt hatte. Das zuständige Finanzamt stellte eigene Ermittlungen an und setzte den Wert mit 320.000 € bei der Erbschaftsteuerfestsetzung an.

Die Erbin legte unter Hinweis auf das vorgelegte Gutachten Einspruch ein. In seiner Einspruchsentscheidung erhöhte das Finanzamt den Grundbesitzwert auf den tatsächlich erzielten Veräußerungspreis von 460.000 €. Zu Recht, wie das Niedersächsische Finanzgericht bestätigte. Der Wertansatz sei nicht zu beanstanden. Der bei einer Veräußerung an einen fremden Dritten erzielte Kaufpreis für ein Wirtschaftsgut liefert vorliegend den sichersten Anhaltspunkt für den gemeinen Wert bzw. den Verkehrswert.

Grundstücksschenkungen zwischen Geschwistern können grunderwerbsteuerfrei sein

Eine Mutter hatte ihrem Sohn und ihrer Tochter zu gleichen Teilen ein Grundstück übertragen. Jahre später übertrug sie ein zweites Grundstück auf ihre Tochter, verbunden mit der Auflage, dass die Tochter ihre Grundstückshälfte aus der ersten Grundstücksübertragung auf ihren Bruder zu übertragen hatte. Diesen Erwerb sollte sich der Bruder beim Tod der Mutter auf seinen Pflichtteilsanspruch anrechnen lassen. Das Finanzamt unterwarf die Grundstücksübertragung der Schwester auf ihren Bruder der Grunderwerbsteuer, weil Grundstücksübertragungen unter Geschwistern nicht grunderwerbsteuerbefreit seien.

Der Bundesfinanzhof betrachtete den Übertragungsvorgang in seiner Gesamtheit und entschied, dass der Erwerb nicht der Grunderwerbsteuer unterlag. So kann eine Steuerbefreiung aufgrund einer Zusammenschau von grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschriften gewährt werden, wenn sich der tatsächlich verwirklichte Grundstückserwerb als abgekürzter Übertragungsweg darstellt und die unterbliebenen Zwischenerwerbe, wenn sie durchgeführt worden wären, ebenfalls steuerfrei geblieben wären.

Im entschiedenen Fall war der erste unterbliebene Zwischenschritt die (Rück-)Übertragung des hälftigen Grundstücks von der Tochter auf ihre Mutter, der zweite unterbliebene Zwischenschritt die unentgeltliche Übertragung dieses Grundstücksteils von der Mutter auf ihren Sohn. Beide Schritte wären grunderwerbsteuerfrei geblieben. In der Zusammenschau betrachtet, war daher die von der Tochter erfüllte Auflage lediglich die unentgeltliche Grundstücksübertragung von der Mutter auf ihren Sohn.

Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten

Drei Schwestern waren Erben nach ihrem Vater. Sie machten in ihren Erbschaftsteuererklärungen Einkommensteuerschulden des Vaters von über 6,6 Mio. € als Nachlassverbindlichkeiten geltend. Noch zu Lebzeiten des Vaters hatte dieser seine Steuerbescheide angefochten. Sie wurden von der Vollziehung ausgesetzt und waren zum Zeitpunkt des Erbfalls noch nicht bestandskräftig.

Der Bundesfinanzhof folgte der Auffassung der Schwestern. Vom Erwerb des Erben sind die vom Erblasser stammenden persönlichen Steuerschulden, die auf den Erben übergegangen sind, als Nachlassverbindlichkeiten abzuziehen. Unerheblich ist dabei, ob die Steuern im Erbfall bereits festgesetzt waren oder nicht. Entscheidend ist, dass sie im Todeszeitpunkt eine wirtschaftliche Belastung dargestellt haben.

Es ist davon auszugehen, dass Finanzbehörden entstandene Steuern in zutreffender Höhe festsetzen werden, sodass im Todeszeitpunkt die für den Abzug erforderliche wirtschaftliche Belastung vorliegt. Dies gilt insbesondere, wenn die Steuern bereits durch Steuerbescheid festgesetzt wurden. Sie belasten den Erblasser und damit auch den Erben als Gesamtrechtsnachfolger. Die Belastung entfällt nicht dadurch, dass der Steuerbescheid angefochten und Aussetzung der Vollziehung gewährt wurde.

 

Keine Erbschaftsteuerbefreiung für ein Familienheim bei krankheitsbedingtem Wohnungswechsel innerhalb des Hauses

Eine Mutter zog krankheitsbedingt vom Obergeschoss ins Erdgeschoss ihres Zweifamilienhauses. Ihre Tochter bezog das Obergeschoss, auch um die Mutter pflegen zu können. Drei Jahre später verstarb die Mutter. Die Tochter wurde Alleinerbin. Sie vermietete die von der Mutter zuletzt bewohnte Wohnung an ihre Söhne. In der Erbschaftsteuererklärung beantragte sie die Steuerbefreiung für ein Familienheim.

Das Finanzgericht München sah die Voraussetzungen zur Steuerbefreiung als nicht gegeben an. Die Steuerbefreiung setzt voraus, dass ein Kind als Erbe die vom Erblasser genutzte Wohnung selbst nutzt. Die Vermietung, hier: der Wohnung im Erdgeschoss, an Kinder der Erbin ist keine Eigennutzung.

Auch eine Steuerbefreiung für die im Obergeschoss gelegene Wohnung kam nicht in Betracht, da die Wohnung der Tochter unentgeltlich zur Nutzung überlassen wurde. Eine unentgeltliche Nutzungsüberlassung ist aber keine Eigennutzung.

Die Steuerbefreiung für ein Familienheim ist auch möglich, wenn die Wohnung von der Erblasserin aus zwingenden Gründen unter Aufgabe des eigenen Hausstands nicht mehr selbst genutzt werden kann. Ursächlich hierfür können u. a. krankheitsbedingte Umstände sein. Auch diese Steuerbefreiungsgründe lagen nach Auffassung des Gerichts nicht vor, da die Mutter den eigenen Hausstand nicht aufgegeben, sondern mit dem Wohnungswechsel nur ins Erdgeschoss verlagert hatte.

Befreiung von der Erbschaftsteuer bei Erwerb eines Familienheims setzt zivilrechtliches Eigentum voraus

Vererbt der Erblasser an seinen überlebenden Ehegatten eine im Inland, der Europäischen Union oder im Europäischen Wirtschaftsraum belegene Wohnung, die der Erblasser bis zu seinem Tod zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat (Familienheim), bleibt dies unter bestimmten Voraussetzungen steuerfrei. Die Wohnung muss beim überlebenden Ehegatten (Erwerber) unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt sein.

Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass die Steuerbefreiung nur gegeben ist, wenn der Erblasser im Zeitpunkt seines Tods zivilrechtlicher Eigentümer der Wohnung war.

Im entschiedenen Fall hatte die Erblasserin (Ehefrau) eine Wohnung gekauft und bereits mit ihrem Ehegatten bezogen. Sie war allerdings noch nicht als Eigentümerin im Grundbuch eingetragen, sondern ihr Anspruch auf Verschaffung des Eigentums war durch eine Auflassungsvormerkung gesichert. Der Ehegatte konnte damit nur diesen Verschaffungsanspruch erwerben, der nicht mit dem zivilrechtlichen Eigentum gleichzusetzen ist. Obwohl er später mit Eintragung im Grundbuch zum Eigentümer wurde, musste er den Erwerb mit dem Verkehrswert der Wohnung der Erbschaftsteuer unterwerfen.

Berücksichtigung einer zukünftigen Steuerbelastung bei den Wertfeststellungen für Zwecke der Erbschaftsteuer

Die zukünftige ertragsteuerliche Belastung aufgrund einer im Bewertungszeitpunkt nur beabsichtigten, aber noch nicht beschlossenen Liquidation einer Kapitalgesellschaft ist bei der Ermittlung des Substanzwerts nicht wertmindernd zu berücksichtigen.

Der Unternehmensgegenstand einer GmbH waren der Erwerb, die Verwaltung, die Veräußerung von Grundstücken und die Erstellung von Wohnungen. Als deren Alleingesellschafterin verstarb, ging ihr Anteil auf den bisherigen Mitgeschäftsführer über. Bereits lange vor dem Tod gab es keinen operativen Geschäftsbetrieb mehr. Zwei Jahre nach dem Tod beschloss der neue Alleingesellschafter die Liquidation. Die in diesem Zusammenhang anfallenden Steuern wollte er aufgrund der bereits beabsichtigten Liquidation daher bei der Feststellung des Werts der Anteile an der GmbH im Zeitpunkt der Erbschaft wertmindernd berücksichtigen.

Dies lehnte der Bundesfinanzhof ab. Steuern, die aufgrund einer Liquidation und der damit zusammenhängenden Aufdeckung stiller Reserven entstehen könnten, sind weder als Verbindlichkeiten noch als Rückstellungen in der Steuerbilanz auszuweisen. Die Steuern sind zu diesem Zeitpunkt noch nicht entstanden. Auch ist ihr Entstehen nicht überwiegend wahrscheinlich, da sich bei einer lediglich beabsichtigten Liquidation nicht absehen lässt, ob, wann und in welcher Höhe es zu einer tatsächlichen steuerlichen Belastung kommen wird.

Schenkungsteuer bei verdeckter Gewinnausschüttung an dem Gesellschafter nahestehende Personen

Überhöhte Entgelte, die eine GmbH an eine ihrem Gesellschafter nahestehende Person zahlt und an deren vertraglicher Grundlage der Gesellschafter mitgewirkt hat, sind keine Schenkung der GmbH. Es kann sich aber ggf. um eine Schenkung des Gesellschafters handeln. Das hat der Bundesfinanzhof in Änderung seiner Rechtsprechung entschieden.

Dadurch, dass der Gesellschafter bei dem Vertrag mitwirkt, verschafft er der ihm nahestehenden Person einen Vermögensvorteil. Er verfügt über seinen künftigen Anspruch auf Ausschüttung des Gewinns, indem er durch die überhöhte Zahlung das künftige Ausschüttungsvolumen der GmbH zu seinen Lasten mindert. Im Rahmen eines abgekürzten Zahlungswegs ermächtigt er die GmbH, die Zahlung direkt an die nahestehende Person zu leisten.

Im Verhältnis zwischen GmbH und Gesellschafter liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor.

Verzicht auf Vergütungsersatzanspruch als freigebige Zuwendung

Jede freigebige Zuwendung unterliegt der Schenkungsteuer. Dazu muss die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führen und die Zuwendung objektiv unentgeltlich sein. Der Bundesfinanzhof hat eine freigebige Zuwendung für den Fall bejaht, dass der Zuwendende auf einen Vergütungsersatzanspruch verzichtet.

Eine aus Kommanditgesellschaften bestehende Unternehmensgruppe (Sponsor eines Fußballvereins) schloss Arbeitsverträge mit Fußballspielern, Trainern oder Betreuern (Aktive) ab. Sie wurden als kaufmännische Angestellte/Bürokaufleute bezeichnet, vertragsgemäß bezahlt und mussten auf diesen Positionen laut Vertrag 40 Stunden pro Woche für die Unternehmensgruppe arbeiten. Tatsächlich waren die Aktiven allerdings nicht für den Sponsor, sondern Vollzeit und unter Profibedingungen für den Fußballverein tätig, der für die Überlassung kein Entgelt entrichten musste. Damit ersparte der Verein die ansonsten übliche Vergütung für die Arbeitnehmerüberlassung durch die Unternehmensgruppe. Das war Gegenstand der Schenkung.

Da die Schenkungen nicht angezeigt und keine entsprechenden Steuererklärungen abgegeben wurden, durfte das Finanzamt, das aus den Akten die Anzahl, die konkreten Zeitpunkte und die jeweilige Höhe der Einzelzuwendungen nicht ermitteln konnte, für jedes Kalenderjahr zusammenfassende Steuerbescheide im Schätzwege erlassen. Der Bundesfinanzhof entschied auch, dass nicht die Unternehmensgruppe, sondern die hinter den Kommanditgesellschaften stehenden Kommanditisten (Gesamthänder) als Schenker anzusehen sind.

Aufgrund Verteilung noch nicht abgezogene Erhaltungsaufwendungen können nicht von Erben geltend gemacht werden

Aufwendungen für die Erhaltung vermieteter Gebäude des Privatvermögens sind im Jahr der Verausgabung als Werbungskosten anzusetzen. Sie können aber auch auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilt werden. Stirbt der Eigentümer während des Verteilungszeitraums, können die Erben nach einem Urteil des Finanzgerichts Berlin‑Brandenburg den noch nicht abgezogenen Aufwand steuerlich nicht geltend machen, weil sie die Aufwendungen nicht selbst getragen haben. Vielmehr müsse der Restbetrag als Werbungskosten in der letzten Steuererklärung des Erblassers geltend gemacht werden.

Der Bundesfinanzhof muss abschließend entscheiden.

Hinweis: Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann ein Rechtsnachfolger bei einer unentgeltlichen Übertragung des Eigentums an einem Gebäude Erhaltungsaufwand noch in dem von seinem Rechtsvorgänger gewählten restlichen Verteilungszeitraum geltend machen.

Nachlassverbindlichkeiten: Kosten für vom Erben beauftragte Schadensbeseitigung für einen vor dem Erbfall eingetretenen Schaden

Ist bei einem zum Nachlass gehörenden Grundstück noch zu Lebzeiten des Erblassers ein Schaden entstanden, können die Kosten zur Schadensbeseitigung nicht vom Erben als Nachlassverbindlichkeiten geltend gemacht werden. Die zum Todeszeitpunkt bestehenden Gebäudeschäden können allenfalls bei der Gebäudebewertung berücksichtigt werden.

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz ergibt sich nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs, wenn eine rechtsverbindliche behördliche Anordnung zur Schadensbeseitigung gegen den Erblasser zu dessen Lebzeiten vorlag.

Im Urteilsfall hatte der Erblasser zu Lebzeiten Heizöl bezogen. Erst nach seinem Tod stellte sich heraus, dass ein Großteil ohne Störmeldung aus dem Tank ausgetreten war und sich im Ölauffangraum gesammelt hatte. Die nicht durch eine Versicherung abgedeckten Kosten der Schadensbeseitigung wollten die Erben als Nachlasskosten geltend machen. Dies wurde vom Bundesfinanzhof abgelehnt.

Vom Erben gezahlte Einkommensteuervorauszahlungen des Erblassers sind erbschaftsteuerliche Nachlassverbindlichkeiten

Gegen einen Verstorbenen waren noch Einkommensteuervorauszahlungen festgesetzt worden, die der Erbe bezahlte. Diese Steuern machte der Erbe als Nachlassverbindlichkeiten im Rahmen der Erbschaftsteuererklärung geltend.

Das Finanzgericht Münster bestätigte dies. Da die erst mit Ablauf des Todesjahrs entstehende Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit zu berücksichtigen ist, könne auch für festgesetzte Einkommensteuervorauszahlungen nichts anderes gelten. Es sei unerheblich, ob es sich um Voraus- oder Nachzahlungen handele.

Tipp: Selbst nach Eintritt der Festsetzungsverjährung eines Erbschaftsteuerbescheids kann nach einem Urteil des Schleswig‑Holsteinischen Finanzgerichts die Erbschaftsteuer herabgesetzt werden, wenn der Erbe noch Steuernachzahlungen des Erblassers zu leisten hatte, die ihm bis dahin unbekannt waren.

Der Bundesfinanzhof muss abschließend entscheiden.

NEUREGELUNG DER ERBSCHAFT- UND SCHENKUNGSTEUER

Der Bundesrat stimmte am 14. Oktober 2016 dem Ergebnis des Vermittlungsausschusses zur Reformierung der Erbschaft- und Schenkungsteuer zu.

Das höchstkomplizierte Regelungspaket tritt überwiegend rückwirkend zum 1. Juli 2016 in Kraft. Für Erbschaften und Schenkungen ab diesem Zeitpunkt gelten unter anderem folgende Regelungen:

  • Wird eine Unternehmensbewertung im vereinfachten Ertragswertverfahren durchgeführt, gilt ein einheitlicher Kapitalisierungsfaktor von 13,75. Diese Regelung gilt rückwirkend zum 1. Januar 2016.
  • Zum begünstigungsfähigen Vermögen gehören im Wesentlichen land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften zu mehr als 25 % im Inland, in der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums.
  • Verwaltungsvermögen ist nach der Neuregelung grundsätzlich voll zu versteuern.
  • Der Verwaltungsvermögenskatalog wurde neu beispielsweise um Briefmarkensammlungen oder Oldtimer erweitert.
  • Für Finanzmittel gelten Sonderregelungen. Sie gehören nur dann zum schädlichen Verwaltungsvermögen, soweit ihr Wert nach Abzug von Schulden 15 % des gemeinen Werts des gesamten Unternehmens übersteigt.
  • Für Todesfälle sieht das Gesetz eine sogenannte Investitionsklausel vor. Wenn erworbenes Verwaltungsvermögen innerhalb von zwei Jahren in begünstigtes Vermögen investiert wird, kann unter bestimmten Voraussetzungen die Qualifikation als Verwaltungsvermögen rückwirkend entfallen. Diese Regelung knüpft jedoch an sehr strenge Voraussetzungen an. So muss die Investition zum Beispiel auf einem vorgefassten Plan des Erblassers beruhen.
  • Bei mehrstufigen Unternehmensstrukturen erfolgt die Ermittlung des verschonten Vermögens mittels einer konsolidierten Verbundsvermögensaufstellung. Das gilt bereits bei zweistufigen Strukturen. Die Ermittlungen müssen auf Ebene der jeweiligen Gesellschaft vorgenommen werden.
  • Die Regel- und Optionsverschonung (Freistellung in Höhe von 85 % bzw. 100 %) des begünstigten Vermögens gelten nur dann uneingeschränkt, wenn der Erwerb des unternehmerischen Vermögens eine Grenze von 26 Mio. € nicht übersteigt. Wird diese Grenze überschritten, so kann bis zu einem Erwerb von 90 Mio. € zwischen dem sogenannten Abschlags- und dem Erlassmodell gewählt werden. Ab einem Erwerb von mehr als 90 Mio. € je Erwerber kommt nur noch das Erlassmodell in Frage.
  • Die Regel- und Optionsverschonung setzen u. a. voraus, dass innerhalb einer Frist von fünf Jahren nach dem Erwerb eine bestimmte Mindestlohnsumme nicht unterschritten wird. Diese sogenannte Lohnsummenregelung spielt dann keine Rolle, wenn der Betrieb nicht mehr als fünf Beschäftigte hat oder die Ausgangslohnsumme 0 € beträgt.
  • Im Abschlagsmodell verringert sich der gewährte Verschonungsabschlag von 85 % resp. 100 % um jeweils einen Prozentpunkt für jede 750.000 €, um die der Wert des begünstigten Vermögens 26 Mio. € übersteigt.
  • Im Erlassmodell wird die Steuer ganz oder teilweise erlassen, wenn der Erwerber nachweist, dass er nicht in der Lage ist, die Steuer aus seinem verfügbaren Vermögen zu begleichen (sogenannte Verschonungsbedarfsprüfung).
  • Für Todesfälle kann ein Recht auf Stundung bestehen. Die Stundungsmöglichkeit ist jedoch auf sieben Jahre beschränkt und wird nur für das erste Jahr zinslos gewährt.

Die Neuregelungen knüpfen an unterschiedlichste Berechnungsgrößen und sind im Einzelfall zu prüfen. Sprechen Sie uns gerne an.

Gleicher Freibetrag für beschränkt und unbeschränkt Erbschaftsteuerpflichtige

Eine deutsche Staatsangehörige lebte mit ihrer Tochter in Großbritannien. 2011 schenkte sie ihrer Tochter ein Grundstück in Düsseldorf. Im Schenkungssteuerbescheid berücksichtigte das Finanzamt lediglich einen Freibetrag von 2.000 € für die beschränkt erbschaftsteuerpflichtige Tochter. Das Finanzgericht Düsseldorf entschied aber, dass der Freibetrag für Kinder von 400.000 € abzuziehen ist, der auch für unbeschränkt Erbschaftsteuerpflichtige gilt, weil dies der Gerichtshof der Europäischen Union vorab so entschieden hatte.

Steuervergünstigung für ein Familienheim setzt im Erbfall zivilrechtliches Eigentum des Erblassers voraus

Die Steuervergünstigung für ein Familienheim setzt im Erbfall neben weiteren Bedingungen voraus, dass der Erblasser zum Zeitpunkt seines Todes im Grundbuch als Eigentümer eingetragen war. Solange dies nicht der Fall ist, handelt es sich lediglich um ein Anwartschaftsrecht auf das Eigentum. Es ist mit dem Verkehrswert und nicht mit dem Grundbesitzwert anzusetzen. Nach der Entscheidung des Finanzgerichts München spielt es für die rechtliche Beurteilung keine Rolle, ob alle sonstigen Bedingungen für die steuerfreie Übertragung eines Familienheims erfüllt sind.

Im Urteilsfall lebte der Vater mit seinen beiden Kindern in einer noch von der Mutter zu Lebzeiten käuflich erworbenen Eigentumswohnung. Die Auflassung war erklärt, die Auflassungsvormerkung im Grundbuch eingetragen, der Einzug in die Wohnung vollzogen ist und die melderegisterliche Ummeldung erfolgt. Lediglich die grundbuchamtliche Umschreibung war bis zum Ableben der Mutter noch nicht vollzogen. Ursache hierfür war, dass es zwischen der Bauherrin (Erblasserin) und dem Bauträger zu Unstimmigkeiten gekommen war. Deshalb urteilten Finanzamt und Finanzgericht übereinstimmend, dass es sich lediglich um ein mit dem Verkehrswert zu bewertendes Anwartschaftsrecht handele. Die Steuervergünstigungen für ein Familienheim wären nicht zu gewähren.

Da gegen die Entscheidung des Finanzgerichts Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt wurde, bleibt dessen endgültige Entscheidung abzuwarten.